Mezőgazdasági Szövetkezők és Termelők Országos Szövetsége

Hírlevél - Szövetkezeti különszám 2012. március 20.

4.sz melléklet

A szövetkezetek szervezeti változásainak adózási és számviteli kérdései

Összeállításunknak ebben a részében a jogi eljárási szabályoktól elkülönítve ismertetjük a szervezeti változásokkal kapcsolatos adózási és számviteli szabályokat, kiemelve a közösségi alapra előírt szabályokat. Ahol szükséges, ott kitérünk  a korábbi és a ma hatályos szabályok eltéréseire.

1. Az átalakulás fontosabb adózási és számviteli szabályai

A szövetkezeti törvény általánosan, megfogalmazza - törvény eltérő rendelkezése hiányában - az átalakulás adó és illetékmentességét. Ez azt jelenti, hogy

- nem áll be az áfa törvényben az értékesítéshez, a szolgáltatás nyújtásához fűződő joghatás az átalakulásra és a közösségi alap átadására sem,

- a társasági adó kedvezményezett átalakulási szabályai a szövetkezetekre, jogutódaikra alkalmazhatók. (Olyan formaváltásról van szó, amelyben a tagok személye és az őket megillető részesedés értéke változatlan.)

- az illetékmentesség a társasági adó szerinti kedvezményezett átalakulásokra, valamint a közösségi alap, mint eszköz jogszabály alapján történő átadására szintén biztosított.

Fontos eltérés a korábbi szabályoktól, hogy az átalakulásnak nem feltétele a teljes vagyon felosztása. A tagok, tulajdonosok tehát csak a részjegy, befektetői részjegy névértékének megfelelő részesedést kaphatnak a létrejövő társaságban (legfeljebb a kerekítések miatt lehet minimális eltérés) és így Szja. kötelezettség sem keletkezik az áttérés során az üzletrészek árfolyamértékének átkonvertálása miatt. (Igaz viszont, hogy az áttéréskor többféle eredetű üzletrészből keletkezhetett egy adott névértékű befektetői részjegy, amely azonos értékű társasági részesedéssé alakul. Ennek elidegenítéskor lehet jelentősége, az árfolyamnyereség és az ehhez kapcsolódó, ma 14%-os Eho miatt.)

Fontos eltérés még, hogy az átalakulásban részt nem vevő, a jogutód társaságba tagként be nem lépő személyekkel a tulajdonosi névértékkel és a szabad saját tőke rájuk eső hányadával (a továbbiakban: vagyonnövekmény) el kell számolni. A kiadást pedig a cégbejegyzést követő 30 napon belül (korábban az átalakulás időpontja volt) kell rendezni, de az erről szóló megállapodásban akár későbbi időpont is megjelölhető. A névértéket meghaladó összeg Szja. köteles, az árfolyamnyereség szabályai szerint és ennek eho kötelezettsége 14%. Ebben az esetben nem szabad megfeledkezni a kifizetői levonási kötelezettségekről .

Fontos emellett, hogy a jogutódhoz átvihetők a jogelődnél is kimutatott jegyzett tőkén felüli tőkeelemek, mert nem feltétel a vagyonfelosztás, sőt, ma már nem is lehetséges. A lekötött tőketartalékokat (a közösségi alap kivételével) a lekötési feltételek szerint kell továbbvinni.

Fontos még, hogy a közösségi alap nem lehet a vagyonmérleg-tervezet szerinti saját tőkében, azt már a jogelődnél, a rendező tételek között (ez nem könyvelési tétel, lásd később) át kell vezetni a kötelezettségek közé, mert a cégbejegyzés után át is kell adni.

2. Az átalakulás számviteli lépései

2./a) Előkészítő közgyűlés

Ezen dönteni kell:

- Az átalakulás szándékáról, a társasági formáról és (már előzetesen is) fel kell mérni a belépők szándékát, amely az elszámolásokhoz szükséges.

- Meg kell határozni a vagyonmérleg-tervezetek fordulónapját. Mégpedig a Gt. három, vagy hat hónapos szabályai alapján. (A közgyűlés második időpontja szerint, amelynél három hónappal lehet korábbi a fordulónap, vagy pedig az éves beszámoló mérlege is elfogadható alapként, ha az a második közgyűlést hat hónappal előzte meg. Utóbbi esethez természetesen elfogadott beszámoló kell.)

- Meg kell választani az átalakulás könyvvizsgálóját és meg kell határozni az egyéb vezetői (tervezetek, leltárak, okiratok elkészítése) feladatokat. Dönteni kell továbbá a vagyonértékelésről, vagy annak elhagyásáról (vagyis a könyv szerinti értéken történő átalakulásról) a tervezetek összeállításához.

- Az elfogadott döntés alapján pedig el kell készíteni a második közgyűlés elé terjeszthető, független könyvvizsgáló által már véleményezett tervezeteket.

2./b) Átalakulásról döntő közgyűlés

A beterjesztett dokumentumok alapján a közgyűlés dönt:

- Az átalakulásról, elfogadva a tervezetek számszerű adatait.

- Dönt a be nem lépőket illető vagyonhányadról és ennek kiadási módjáról.  

- Meghozza a megfelelő eljárásjogi döntéseket, és ha ez szükséges, határoz a közösségi alap átadásának módjáról.

- A cégbejegyzés utáni feladatok (végleges vagyonmérleg, nyitás, stb.) végrehajtása után a jogutód megkezdi jogszerű működését.

3./ A közösségi alappal, vagyonértékeléssel kapcsolatos egyéb lehetőségek

Legfőbb probléma itt az alap átadása, különösen ha az jelentős  mértékű.  Sokszor ez még az átalakulást is akadályozza, emiatt a szövetkezetek inkább a további működés fenntartásával, a vagyoni viszonyok más formában történő átstrukturálásában gondolkodnak, vagyis abban, hogy a vagyont más módon működtetik társasági formában. A szövetkezet így nem szűnik meg, csupán az eszköz oldalon részesedés jelenik meg a létrehozott, vagy már meglévő társaságokban.

Fontos kiemelni, hogy a közösségi alap nem eszköz! A közösségi alap, mint a lekötött tartalék része, tőkekategória, de konkrét eszközökhöz nem köthető. Ha tehát arra gondolunk, hogy adott esetben egy elhanyagolt majorságot, mint ingatlant, felértékelünk a működőképes gépek helyett, vagy mellettük, tévedhetünk, főleg, ha ezt egy megfelelő, bejegyzett szakértő által adott vélemény nem támasztja alá.

Ugyanitt azt is meg kell jegyeznünk, hogy önmagában a vagyonértékelés nem a közösségi alap átértékelését jelenti, mert az ugyanis nem értékelhető át! Apport esetén pedig szintén nem, mert nem formaváltás történik, sőt, vagyonértékelés sem, a szövetkezet marad, a közösségi alap összegében itt sem változik. Fontos viszont, hogy adott mérlegben az alapot „megtölthető” eszközök reális piaci értéke már nem tehető kérdésessé. Vagyis, ha az adott eszközök ma a piacon többet érnek, mint a könyv szerinti érték, akkor (pl. a majorság, ha mégis többet ér és ezt egy, vagy több ingatlanszakértő is alátámasztja) talán érdemes ezen gondolkozni. Öncélúan viszont nem szabad! Vagyis reálisan fel kell azt mérni, hogy érdemes lehet-e a vagyonértékelés, vagy nem, amit csak helyileg lehet eldönteni.

4./ Kérdések és válaszok az átalakulással kapcsolatban

Hogyan, mikor és mit kell, illetve célszerű átadni a létrehozott szövetkezetnek a közösségi alap (a továbbiakban: KA) fejében?

Az átadásra kizárólag gazdasági társasággá történő átalakulás, vagy végelszámolás esetén kerülhet sor, működő szövetkezetnél nem lehetséges.

Az átadás csak az alapszabályban nevesített szövetkezet, vagy szövetség részére történhet, más szervezet (pl. önkormányzat, NFA) nem jöhet szóba.

Az alap átadásának helyességét és átadását az alapszabályban kijelölt országos szövetség ellenőrzi a vagyonmérleg-tervezet, végelszámolási zárómérleg közgyűlés elé terjesztése előtt. Az átvevő az átadott alap összegét köteles a lekötött tartalékon belül kimutatott közösségi alapba helyezni és az Szvt. szerint felhasználni.

Az átadás - a hitelezőkkel való elszámolás után - pénzben, és/vagy eszközben egyaránt történhet, ha az átadó és átvevő erről megállapodik. Célszerű, hogy az átadott eszközérték az alap értékével egyezzen, mert eltérés esetén a különbözetet pénzben rendezni kell. (Lásd 233/2010/Szt. 38. § (9)/ISZ számviteli kérdés, amely a MOSZ honlapján is megtalálható.) Átalakulásnál célszerű, ha a működőképes eszközök a szövetkezet jogutódjánál maradnak, de

ez esetben valószínűsíthető, hogy az átvevő pénzre tart igényt. Végelszámolásnál a működőképesebb eszközök átvétele is nagyobb eséllyel jöhet szóba, de mindenképpen meg kell állapodni, de amit lehet, célszerű értékesíteni.

Mivel az átadásra a cégbejegyzés után kerülhet sor, erről is meg kell állapodni és a vagyonmérleg-tervezet saját tőkéjéből az alapot át kell rendezni a kötelezettségek közé. Az eszközök elkülönítése a tervezetben ekkor még nem szükséges, de éppen emiatt szükséges, a viták elkerülése érdekében a megállapodás, amelyben az átadás bejegyzés utáni határideje is szerepel. 

Ha átvitték a közösségi alapot egy szövetkezetbe, akkor hogyan lehet kapcsolatot létrehozni a szövetkezetnek az átalakulással létrejött társasággal?

Az alapot működtető szövetkezet és a jogutód társaság között többféle kapcsolat (egyidejűleg is) létrejöhet. Lehetséges akár a kettős tagság, tulajdonlás, és/vagy a működtetés érdekében kötött bérleti jogviszonyok is. Az alapot átvevő, előzetesen létrehozott szövetkezetet alapíthatták az eredeti, átalakuló szövetkezet tagjai is, maradva emellett a társaságban. Annak sincs akadálya, hogy az új szövetkezet tagjai a jogutódnál is tulajdonosokká váljanak, vagy tulajdoni hányadukat növeljék. Az is lehetséges, hogy a szövetkezettől a társaság bérli az alap fejében átvett eszközöket és ezek a megoldások önállóan, vagy együttesen is kivitelezhetők.

A vagyonértékelés szabályai átalakulás, illetve társaság-alapítás esetén. Mikor célszerű, mikor nem, hogyan hat a vagyonértékelés a KA-ra. A vagyonértékelés elszámolási szabályai.

Átalakulás esetén a vagyonértékelés lehetőség, amelyről már az előkészítő közgyűlésen dönteni kell. Ha viszont a társaságba be nem lépő személyek járandóságát a szövetkezet piaci értéken kívánja megállapítani, akkor a vagyonértékelést végre kell hajtani, amely meglehetősen költséges eljárás, emiatt mi ezt a megoldást nem javasoljuk. Célszerű akkor lehet, ha a valós piaci értékviszonyok lényegesen eltérőek a könyv szerinti értékektől és az átalakulás emiatt akadályozott. Ilyen akadály lehet a jogelőd minimális, vagy negatív saját tőkéje, amellyel nem jöhet létre jogutód, de gondot jelenthet a közösségi alap magas összege is, ha az eszközfedezetek könyv szerinti értéke a valós piaci értéknél alacsonyabb. Fontos megjegyeznünk, hogy az értékeléshez bejegyzett szakértők szükségesek! Önmagában a közösségi alapra az átértékelés nem hat, annak összege marad, az eszközök között pedig nincs, nem is lehet nevesítve az, hogy egy adott eszköz, akár gép, vagy tenyészállat közösségi célú, ezekről az átadás miatt kell megfelelően megállapodni. Az elszámolás végülis a bejegyzés után történik. Az értékelési különbözetek a tervezetekben jelennek meg a külön oszlopokban, de nem könyvelési tételek. A cégbejegyzést követően a végleges vagyonmérleg adatai alapján történik meg a nyitás a jogutódnál és ekkor kell az adózási, számviteli kérdéseket rendezni. Mivel az átalakulás formaváltás, így az megfelel a társasági adóban a kedvezményezett átalakulásra vonatkozó előírásoknak is, így illetékvonzata nincs, de megjegyezzük, hogy bonyolult adózási és számviteli nyilvántartást eredményez.

Alapításnál nincs általános vagyonértékelés, az apport értéke társasági jogi kérdés, amelynél adottak a felelősség viszonyok is. Az elszámolásának eredményvonzata lehet és a társaságnál illetékköteles.

Milyen adóvonzata van, ha a tag magasabb értéket kap az átalakulás, társaság-alapítás (befektetői részjegy- társasági részesedés csere) esetén?

A különbözet az árfolyamnyereség szabályai szerint adózik és 14%-os Eho terheli.

Tagi kölcsön szabályai átalakulás estén (meg kell szüntetni vagy tovább lehet vinni)?  Milyen adóvonzata van?

Megszüntetni nem kötelező, de az Szja. alkalmazásában az átalakulás után már nem minősül kamatjövedelemnek, hanem egyéb jövedelem. Az ún. továbbviteli szabály több éves, azok a tagi kölcsönök már kifutottak. A szövetkezeti speciális szabályok pedig társaságokra nem vonatkoznak.

Hogyan adózik átalakulás után az életjáradék (az életjáradékért felvásárolt szövetkezeti üzletrészek kapcsán)?

A szabály az akkor megkötött szerződésekre az ma is él, bár a gyakorlatban nem volt igazán jellemző. Ma már üzletrész sincs, ilyen tehát már nem köthető. Az Szja. mentesség a szövetkezettől kapott összegekre vonatkozik, a jogutód társaságtól kapottra nem. A szerződések azonban élnek, ezért az életjáradékra jogosult nem károsodhat az átalakulás miatt. Az egyedüli megoldás, hogy a jogutód tovább fizeti az életjáradékokat, vállalva a felmerülő közterheket.

A KA-ból kapott juttatásokra vonatkozik-e a 10%-os Eho?

A rövid válasz az, hogy igen. Fontos azonban ezt kiegészíteni azzal, hogy ez csak az Szja. 71. §-a szerinti béren kívüli juttatásokra igaz és az értékhatárt meghaladó juttatások emelt közteherrel járhatnak.